Şadi ÇETİN
Yeminli Mali Müşavir
Emrah KARAN
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
I. GİRİŞ
Ülkemizde kalkınma planları ve yıllık programlardaki toplumsal ve ekonomik hedeflere ulaşmak için yapılacak faaliyetlerin devlet tarafından desteklenmesi amacıyla 27/12/1994 tarihinde 94/6401 sayılı “İhracata Yönelik Devlet Yardımları Kararı” nın(yazımızın izleyen bölümlerinde Karar diye anılacaktır) Bakanlar Kurulu’nca yürürlüğe konulması kararlaştırılmış ve bu kararın yürütülmesine ilişkin her türlü düzenlemeyi yapmaya, Para-Kredi ve Koordinasyon Kurulu yetkili kılınmıştır.
Yapılması kararlaştırılan bu yardımlar prensip olarak gelişmiş ve batılı ülkelerin uygulamalarına paralel bir şekilde ve "bir faaliyetin yapılması” şartına bağlı olarak gerçekleştirilmektedir.
Karar’ın kapsamına alınan yardım türleri aşağıdaki gibidir.
a) Araştırma-Geliştirme(AR-GE) yardımları
b) Çevre koruma yardımları
c) Yurtiçi ve yurt dışı uluslararası nitelikteki ihtisas fuarlarına ilişkin yardımlar
d) Pazar araştırmasına yönelik yardımlar
e) Yurt dışı ofis-mağaza işletme ve tanıtım faaliyetlerine ilişkin yardımlar
f) Eğitim yardımları
g) Tarımsal ürünlerde ihracat iadesi yardımları
h) Kararda belirtilen amaçların gerçekleştirilmesine yönelik uluslararası taahhütlere aykırılık teşkil etmeyecek diğer devlet yardımları
Söz konusu Karar’da yapılması öngörülen yardımlardan bir tanesi de yukarıda görüldüğü üzere tarımsal ürünlerde ihracat iadesi yardımıdır. Makalemizde tarımsal ürünlerde ihracat iadesi yardımına ilişkin yasal mevzuat ile destek tutarları açıklandıktan sonra bu tutarların ne zaman gelir hesaplarına yansıtılması gerektiği ve buna ilişkin muhasebe kayıtları konusuna yer verilmiştir.
II. YASAL MEVZUAT
Para-Kredi ve Koordinasyon Kurulu tarafından, tarımsal ürünlerin uluslararası piyasalarda rekabet gücünün ve ihracat potansiyelinin arttırılması amacıyla ilgili Bakanlar Kurulu’nun verdiği yetkiye dayanarak her yıl Tarımsal Ürünlerde İhracat İadesi Yardımlarına İlişkin Karar hazırlanmaktadır. 2014 yılı için ihracat iade miktarı, miktar barajı ve azami ödeme oranlarının tespit edildiği 18.08.2014 tarih ve 2014/06 sayılı karar 28.08.2014 tarih ve 29102 sayılı Resmi Gazete ’de yayımlanmıştır. Bu Karar’da geçen,
a) İhracat İade Miktarı: Fiziki birim başına yapılacak ödeme miktarını,
b) Miktar Barajı: Ürün bazında ihracat iadesi yardımlarına esas olacak kısmı belirten oranı,
c) Azami Ödeme Oranı: Mamulün ihracat bedeli dikkate alınarak yapılacak azami ödemeyi belirleyen oranı ifade etmektedir.
Buna göre, aşağıdaki tabloda belirtilen ürünlerin ihracatında, ihracat iade miktarları, azami ödeme oranları ve miktar barajları da dikkate alınmak kaydıyla Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonu ödeneklerinden karşılanmak üzere ihracat yardımı sağlanmaktadır.
|
SIRA
NO
|
MADDE ADI
|
ARMONİZE GTİP
|
İHRACAT
İADE
MİKTARI
|
MİKTAR
BARAJI
|
AZAMİ
ÖDEME
ORANI
|
|
1
|
Kümes hayvanları etleri
(Sakatatlar hariç)
|
02.07 (0207.13.91,99;
0207.14.91,99;
0207.26.91,99;
0207.27.91,99; 0207.43;
0207.44.91,99;
0207.45.93,95,99;
0207.53; 0207.54.91,99;
0207.55.93,95,99;
0207.60.91,99 hariç)
|
350¨/Ton
|
%41
|
%15
|
|
2
|
Yumurta
|
0407.00
|
30¨/1000Adet
|
%65
|
%10
|
|
3
|
Bal
|
0409.00
|
120¨/Ton
|
%32
|
%5
|
|
4
|
Buket yapmaya elverişli
veya süs amacına uygun cinsten çiçekler ve
tomurcuklar
|
0603.11,12,13,14,15,19
|
370¨/Ton
|
%40
|
%10
|
|
5
|
Sebzeler(pişirilmemiş,
buharda veya suda
kaynatılarak pişirilmiş)
(dondurulmuş)
|
07.10(0710.10 hariç)
|
145¨/Ton
|
%45
|
%12
|
|
6
|
Kurutulmuş sebzeler
(bütün halde, kesilmiş, dilimlenmiş, kırılmış veya
toz halinde, fakat başka
şekilde hazırlanmamış)
|
07.12(0712.90.11 hariç)
|
670¨/Ton
|
%40
|
%10
|
|
7
|
Meyveler ve sert
çekirdekli meyveler
(pişirilmemiş, buharda
veya suda kaynatılarak
pişirilmiş, dondurulmuş)
|
08.11
|
140¨/Ton
|
%45
|
%8
|
|
8
|
Zeytinyağı
|
15.09
|
50¨/Ton
|
%100
|
%2
|
|
9
|
Kümes hayvanları etinden,
sakatatından yapılmış sosisler ve benzeri ürünler
ile kümes hayvanları
etinden hazırlanmış veya
konserve edilmiş ürünler
|
1601.00.99; 1602.31,32
|
450¨/Ton
|
%50
|
%10
|
|
10
|
Hazırlanmış veya konserve
edilmiş balıklar
|
16.04
|
450¨/Ton
|
%100
|
%5
|
|
11
|
Çikolata ve kakao içeren
gıda müstahzarları
|
18.06
|
215¨/Ton
|
%48
|
%6
|
|
12
|
Makarnalar
|
19.02
|
120¨/Ton
|
%32
|
%10
|
|
13
|
Bisküviler, gofretler,
kekler
|
1905.31,32; 1905.90.45;
1905.90.60.00.14
|
215¨/Ton
|
%18
|
%8
|
|
14
|
Dondurulmuş meyve ve
sebze ile meyve ve sebze
işleme sanayine dayalı
gıda maddeleri
|
20.01, 20.02,20.03,20.04,
20.05, 20.06, 20.08
(2008.11;2008.19.12;
2008.19.13.00.11;
2008.19.19.00.14,39,49
2008.19.92,99;
2008.19.93.00.11;
2008.19.95.00.14,39,49
hariç)
|
135¨/Ton
|
%100
|
%8
|
|
15
|
Reçel, jöle, marmelat,
meyve veya sert kabuklu
meyve püreleri veya
pastları
|
20.07 (2007.99.20;
2007.99.97.00.18 hariç)
|
115¨/Ton
|
%35
|
%5
|
|
16
|
Meyve suları ve sebze
suları, meyve nektarları
|
20.09
|
270¨/Ton
|
%15
|
%12
|
İhracat iadesi yardımları 2013 yılına kadar $(dolar) karşılığı TL yapılmakta iken 2013 yılından itibaren doğrudan TL olarak yapılmaya başlanmıştır. Yardım tutarlarının hesaplamasında ihracat bedelleri FOB bedel üzerinden dikkate alınır.
Yukarıdaki tabloda yer alan verilerin kullanılarak belirlenecek ihracat iadesi yardım tutarının hesaplanmasına ilişkin örnek aşağıda yer almaktadır.
Örnek : “XYZ Ltd. Şti.” Mart 2014 döneminde 1.200 ton(net) meyve konservesi ihraç etmiştir. 1.200 ton meyve konservesinin FOB bedeli üzerinden TL karşılığı tutarı 3.000.000-TL’dir.
Tablodan görüldüğü üzere meyve konservesi (meyve ve sebze işleme sanayine dayalı gıda maddesi) 14. grupta yer almaktadır. Buna göre öncelikle iade hesaplamasında baz alacağımız miktarı bulmamız gerekir.
İhracat Miktarı(ton) X Miktar Barajı = İade Hesaplamasında Dikkate Alınacak Miktar
1.200 X % 100 = 1.200 ton
Miktarı belirledikten sonra tabloda ilgili grup için belirlenmiş ton başına yardım tutarıyla çarpmamız gerekmektedir. Bu hesaplamaya göre,
ihracat iadesi yardım tutarı 1.200 X 135¨/ ton = 42.000-TL’dir.
Bundan sonra yapacağımız işlem azami iade tutarını tespit edip yukarıda bulduğumuz ihracat iadesi yardım tutarıyla karşılaştırmaktır.
Azami iade tutarı 3.000.000 X % 8 = 240.000-TL olup yukarıda hesapladığımız iade tutarının üstünde kalmıştır. Dolayısıyla ihracatçı firmaya iade edilecek tutar, hesapladığımız tutarın tamamı olan 42.000-TL’dir.
Hesaplanan yardım tutarları imalatçı/ihracatçılara veya ihracatçılara nakit olarak ödenmeyip sadece aşağıda belirtilen borçlara mahsup edilir.
- Vergiler, vergi cezaları
- SGK primleri
- Haberleşme giderleri(sabit telefon, telefaks vb.)
- Enerji giderleri(elektrik ve doğalgaz)
- Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu’na ve ilgili tasfiye halindeki bankalara olan borçlar ve bunların gecikme zammı ve faizlerine ilişkin giderlerin tamamı
Mahsup işleminden faydalanmak isteyen ihracatçılar fiili ihraç tarihinden itibaren en geç bir yıl içerisinde gerekli belgelerle birlikte doğrudan bağlı bulunulan ya da kanuni merkez veya şubelerin bulunduğu yerdeki İhracatçı Birliğine müracaat etmeleri gerekmektedir. Burada fiili ihracat ile kastedilen 01.01.2014-31.12.2014 tarihleri arasında gerçekleştirilen ihracattır. Karar’a ilişkin uygulama usul ve esasları hakkında genelgenin yayımlanmasını müteakip İhracatçı Birlikleri firmalar tarafından yapılacak başvuruları kabul etmektedir. Birlik başvuru evraklarındaki bilgi-belgeleri inceleyip hak ediş tutarını belirleyerek Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankasına(TCMB) bildirir. Mahsup işlemleri imalatçı/ihracatçı veya ihracatçılara TCMB tarafından verilen hak ediş belgeleri üzerinden bu Banka şubeleri tarafından yapılır. Şubeler mahsubu istenen borç tutarlarını ihracatçıların TCMB nezdindeki hesabından düşerek ilgili kurumca belirtilen hesaba aktarır.
İhracatçılar tarafından yanıltıcı bilgi ve belge verilmesinden dolayı haksız olarak ödenen Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonu primleri, ilgililerden 6183 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde tahsil edilir.
III. DFİF GELİRLERİNİN VERGİ MEVZUATI VE MUHASEBE YÖNÜNDEN İNCELENMESİ
Tarımsal ürün ihraç eden firmalara yapılacak ihracat iadesi yardımları(DFİF) şarta bağlı olarak verilen karşılıksız yardımlardır. Bu yardımlar nakit olarak ödenmeyip ilgili Banka nezdinde tahakkuk ettirilerek mahsuben kullanıma sunulmakta olup, ihracatçı firma bu tutar kadar zenginleşmiş olmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun bilanço esasında ticari kazancın tespiti ile ilgili 38 inci maddesinin birinci fıkrasında, "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır..." hükmü yer almış olup, aynı kanunun 39 uncu maddesinde ise, "İşletme hesabı esasına göre ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler arasındaki müspet farktır. Elde edilen hâsılat, tahsil olunan paralarla tahakkuk eden alacakları; giderler ise, tediye olunan ve borçlanılan meblağları ifade eder..." hükmüne yer verilmiştir.
Bilindiği üzere ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerli olup bunlar "dönemsellik" ve "tahakkuk esası" ilkeleridir. Tahakkuk esası ilkesi, gelir veya giderin tahsil edildikleri ve ödendikleri döneme bakılmaksızın miktar ve mahiyet itibarıyla kesinleşmiş olmasını ifade eder. Bu ilkeye göre bir gelir unsurunun, özel bir düzenleme bulunmadığı sürece, mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleştiği dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Dönemsellik ilkesi ise, her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanmasıdır. Bu ilke uyarınca gelir ve giderlerin ilgili oldukları dönemde kaydedilmesi gerekir.
Bu açıklamalara göre; ilgili firmanın müracaatı üzerine, İhracatçılar Birliği’nin hesaplayıp kesin tutarı belirlediği ve Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankasına bildirdiği yardım tutarı, TCMB nezdinde tahakkuk ettirilerek hak ediş belgesine bağlandığı an hasılat olarak ilgili gelir hesaplarına kayıt edilmesi gerekmektedir. Konuyla ilgili Danıştay 3. Dairesinin 15.12.1999 tarihinde vermiş olduğu 1998/571 Esas ve 1999/4542 No.lu kararında; “T.C.Merkez Bankasınca ihracatçılara ödenen destekleme primlerinin tahakkuk ettirildikleri dönem defterlerine hasılat olarak kaydedilmesi ve tahakkuk tarihinin de prim tutarının merkez bankasınca ihracatçı şirkete ödenebilir hale geldiği tarih olması gerektiği” belirtilmiştir.
Yine benzer şekilde Maliye Bakanlığı’nın 23.02.1995 tarih ve B.07.0.GEL.0.49/49134 sayılı özelgesinde; “Para Kredi ve Koordinasyon Kurulu'nun muhtelif kararları uyarınca Destekleme ve Fiyat istikrar Fonu'ndan T.C Merkez Bankasınca mükelleflere ödenen navlun primlerinin, tahakkuk tarihi itibariyle hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir. Tahakkuk tarihi ise, söz konusu navlun primlerinin T.C Merkez Bankasınca ilgiliye ödenebilir hale geldiği tarihtir.” denilmektedir. Söz konusu özelgede navlun primlerine ilişkin aynı sonucu olayların özü gereği karşılıksız olarak yapılan ihracat iadesi yardımlarına da uyarlamak mümkündür.
Dolayısıyla kanaatimizce, TCMB tarafından ihracatçı firmaya hak ediş belgesi verildiği anda, söz konusu belgede belirtilen meblağ gelir olarak kayıtlara alınmalıdır. Yardım tutarının hangi hesapta izleneceği sorusuna ise Maliye Bakanlığı’nın 21.04.2014 tarih ve 60757842-GVK 94-8 sayılı özelgesinde cevap bulmak mümkündür. Adı geçen özelgede, “hibe edilen para ve karşılıksız yardımların "602 Diğer Gelirler" hesabında izlenmesi gerekmektedir.” şeklinde görüş beyan edilmiştir.
Bu açıklamalarımızdan sonra tarımsal ürünlerde ihracat iadesi yardım tutarlarının muhasebe kayıtlarının ne şekilde olması gerektiğine değinebiliriz. Yukarıda yer alan örneğimizdeki hesaplamaların İhracatçılar Birliğince de aynı şekilde hesaplanarak TCMB’ye bildirildiği ve TCMB’nin tarafımıza 28.08.2014 tarihinde hak ediş belgesi verdiğini varsayacak olursak, muhasebe kayıtlarımız aşağıdaki gibi olacaktır.
--------------------28/08/2014--------------------------
181 Gelir Tahakkukları 42.000
602 Diğer Gelirler 42.000
(DFİF Ödemeleri)
-------------------------/-----------------------------------
Firma yukarıda belirtilen hak ediş tutarının 30.000-TL’sini Sosyal Güvenlik Kurumuna olan borcuna mahsup istemiştir.
-------------------------/-----------------------------------
361 Ödenecek Sos. Güv. Kes. 30.000
181 Gelir Tahakkukları 30.000
-------------------------/-----------------------------------
IV. SONUÇ VE DEĞERLENDİRME
Çalışmamızda ihracata yönelik devlet yardımlarından biri olan tarımsal ürünlerde ihracat iadesi yardımlarının hesaplama şekli ve hesaplanan bu tutarların hangi gelir hesaplarına ne zaman ve ne şekilde kayıt edilmesi gerektiği incelenmiştir. Buna göre yardım tutarı TCMB tarafından ödenebilir hale geldiğini gösteren hak ediş belgesinin firmaya verildiği zaman hasılat olarak kayıtlara alınmalıdır.
Tarımsal ürünlerde ihracat iadesi yardımlarına ilişkin para-kredi ve koordinasyon kurulu kararları 2012 yılı için (tebliğ olarak) Nisan 2012’de, 2013 yılı için Haziran 2013’te ve nihayet 2014 yılı için Ağustos 2014’te yayımlanarak ilgili yılın başından geçerli olmak yürürlüğe girmiştir. Görüldüğü üzere yayımlanma tarihi her yıl bir öncekine nazaran daha geç olmuştur. Tarım ürünleri ihracatı yapan firmalar için bu yardım(DFİF) ödemeleri önemli bir finansman kaynağı niteliğindedir. Her ne kadar firmalar ilgili yıl bütçe tahminlerinde bu tutarları dikkate alsalar dahi, cari yıl için adı geçen Karar yürürlüğe konmadığı sürece hak ediş tutarlarından zamanında faydalanamamaktadırlar. 2014 yılında Ağustos ayında yayımlanan karara istinaden ilgili İhracatçılar Birliğinin hesaplamaları, TCMB’ye hesaplanan bu tutarların bildirimi ve TCMB’ce hak ediş belgesine bağlanması neredeyse yılsonunu bulabilecektir. DFİF’lerin bu şekilde gecikmeli olarak kullanıma açılması, firmalar nezdinde mali açıdan büyük sıkıntı yaratmaktadır. Örneğin, firma (varsa) KDV iade alacağını nakit olarak alabilecekken, DFİF ödemesinin gecikmesi nedeniyle KDV iade alacağını ilgili borçlara mahsup ederek tüketebilecektir. Yine bu durum ilgili borçları mahsup yerine nakit ödeyip şirket kasasından(veya bankasından) nakit çıkışına sebebiyet vererek yıllık tahminlerde planlanmış finansman dengesinin bozulmasına yol açabilecektir. Dolayısıyla ilgili kurum tarafından yayımlanan bu kararın, içinde bulunulan yılda olabildiğince erken yayımlanmasının firmalar açısından gerçek bir finansal destek olacağı kanaatini taşımaktayız.
KAYNAKÇA
27.12.1994 tarih ve 94/6401 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
2014/6 Sayılı Tarımsal Ürünlerde İhracat İadesi Yardımlarına İlişkin Para-Kredi ve Koordinasyon Kurulu Kararı
Maliye Bakanlığı’nın 23.02.1995 Tarih ve B.07.0.GEL.0.49/49134 Sayılı Özelgesi
Maliye Bakanlığı’nın 21/04/2014 Tarih ve 60757842-GVK 94-8 Sayılı Özelgesi
Danıştay 3. Dairesi’nin 1998/571 Esas No., 1999/4542 Karar No.lu Kararı
TARIMSAL ÜRÜNLERDE İHRACAT İADESİ YARDIMLARI
TARIMSAL ÜRÜNLERDE İHRACAT İADESİ YARDIMLARI
