Şadi ÇETİN Ozan AYDINALP
YMM Denetçi
ÖZET: Uzlaşma, mükelleflerin adlarına yapılan tarhiyatı yargıya intikal ettirmeden önce, vergi idaresi ile tahakkuk edecek vergi ve ceza hususunda anlaşmak için başvurabilecekleri idari bir çözüm yoludur. Uzlaşma müessesesinin amacı, vergi alacağının bir an önce hazineye intikalini sağlamaktır. Uygulamada mükellefle birlikte uzlaşma görüşmelerine katılmak isteyen meslek mensubundan sözleşme istenmekte ve sözleşmesi bulunmayan ya da sözleşme ibraz edemeyen meslek mensubu uzlaşma görüşmelerine alınmamaktadır. İdare uzlaşmadan beklenen amacı gerçekleştirebilmek için mükelleflere her türlü kolaylığı göstermeli ve şekil şartları ile bu süreci zora sokmamalıdır. Birincil mevzuatta sözleşme ibraz şartı yoktur. 379 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin sözleşme şartı getiren bölümü değiştirilerek, mükelleflere dilediği meslek mensubu ile uzlaşma görüşmelerine girmesinin önü açılmalıdır.
Anahtar Kelimeler: Uzlaşma, meslek mensubu, sözleşme
1. GİRİŞ
Uzlaşma, vergi hukukumuza 1963 tarihli ve 205 sayılı yasa ile girmiştir. Anılan yasanın gerekçesinde uzlaşma kurumunun getirilişi ile ilgili olarak şu ifadelere yer verilmiştir:
"... Vergi ihtilaflarının süratle halli ve böylece mükelleflerin tereddütlerinin bir an evvel giderilerek huzura kavuşmalarının temini, amme alacağının vaktinde hazineye intikali ve nihayet itiraz ve temyiz mercilerinin işlerinin hafifleterek ihtilaflar üzerine daha titizlikle eğilmelerine imkan sağlanması maksadıyla kanuna uzlaşma müessesesi ithal olunmuştur. Böylece, mükellefle idare arasında da vergi yönünden zuhur edecek ihtilafların yine kendi aralarında görüşülerek halli yolu açılmış bulunmaktadır".
Henüz vergi salınmadan ve ceza kesilmeden vergi idaresi ile mükellef arasında uzlaşma yapılma imkanı tanıyan “tarhiyat öncesi uzlaşma" kurumu ise, vergi hukukumuza –artık “tarhiyat sonrası uzlaşma” adını alan, genel- uzlaşmadan yaklaşık 22 yıl kadar sonra 1985 tarihinde, 3239 sayılı Yasa ile girmiştir. Anılan yasanın gerekçesinde tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesinin getirilişi ile ilgili olarak şu ifadelere yer verilmiştir:
"... çeşitli tarh muamelelerini kapsayan modern vergi uygulamasında mükelleflerle idare arasında görüş ayrılıklarına ve anlaşmazlıklara düşülmesi tatbikatın tabii bir sonucudur. Mükellefle idare arasında söz konusu olacak anlaşmazlık ve görüş ayrılıklarının prensip olarak önceden idare ve mükellef arasında çözümlenmesi uygun bir yol olup, böylelikle mali yargı organlarına mümkün olduğu kadar az başvuru olacaktır. Bugünkü uzlaşma müessesesi, ihtilafların mali yargı organlarına intikalinden önce, idare ile mükelleflerin anlaşması yoluyla çözümlenmesini sağlaması şeklindedir. Vergileme olayını daha kısa sürede sonuçlandırmak ve vergiyi bir an önce tahsil etmek amaç olduğuna göre, tarh işlemine başlamadan önce mükelleflerin idare ve tarhtan önce de anlaşabilmesine imkan vermek üzere buna ilişkin tarh esasları ve usullerinin Yönetmelikte yer alacağı belirtilmek suretiyle yeni bir uygulama alanına imkan tanınmaktadır"(1-Vergi Hukukunda Uzlaşma-Çetinkaya Hukuk)
Uzlaşma, mükelleflerin adlarına yapılan tarhiyatı yargıya intikal ettirmeden önce, vergi idaresi ile tahakkuk edecek vergi ve ceza hususunda anlaşmak için başvurabilecekleri idari bir çözüm yoludur. Kamu alacağının kısa sürede tahsilini sağlayan uzlaşma yolu, aynı zamanda mükellefin yargı sürecinde katlanacağı maliyetleri ve bürokratik işlemleri de ortadan kaldırmaktadır.
Türk vergi sisteminde uzlaşma, tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası olmak üzere iki şekilde düzenlenmiştir. Mükellefler bunların yalnızca birinden faydalanabilirler. Bugün itibariyle uzlaşma, Maliye Bakanlığınca yürürlüğe konulan Uzlaşma Yönetmeliği ve Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği’nde yer alan hükümlere göre gerçekleşmektedir. (2-GİB Vergi Uyuşmazlıklarının İdare ile Çözümünde Uzlaşma Rehberi)
2. KONU İLE İLGİLİ MEVZUAT
a. Vergi Usul Kanunu
Tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası uzlaşma 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Ek 1-12 maddelerinde düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanununun “Uzlaşmanın Konusu, Kapsamı, Komisyonlar ve Şekli” başlıklı Ek 1. Maddesinde; “Mükellef, uzlaşma görüşmelerinde, bağlı olduğu meslek odasından bir temsilci ve 3568 sayılı Kanuna göre kurulan meslek odasından bir meslek mensubu bulundurabilir.” Hükmü yer almaktadır.
1998 tarihli ve 4369 sayılı yasa ile uzlaşma kurumunda önemli değişiklikler yapılmıştır. Bu kapsamda yapılan değişikliklerden en önemlilerinden bir tanesi de (yukarıda tam metni yer alan) mükelleflere tanınan “…uzlaşma görüşmelerinde, bağlı olduğu meslek odasından bir temsilci ve 3568 sayılı Kanuna göre kurulan meslek odasından bir meslek mensubu bulundurma hakkı” olmuştur.
Söz konusu yasal değişikliğin gerekçesinde; uzlaşma müessesesinin amacının vergi alacağının bir an önce hazineye intikalini sağlamak olduğu, ikmalaen resen veya idarece tarhedilen vergi ve bunlara kesilen cezalarda dava yoluna başvurmaksızın vergi idaresi ile mükellef anlaşmasını (uzlaşmasını) sağlamak olduğu vurgulamıştır.
b. Uzlaşma Yönetmelikleri
213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer alan tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin usul ve esasları belirlemek amacıyla düzenlenen Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği’nin, “Uzlaşma toplantısına katılabilecekler” başlıklı 15. Maddesinde; “ Uzlaşma görüşmeleri sırasında mükellef isterse bağlı olduğu meslek odasından bir temsilci ve 1/6/1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa göre kurulan meslek odalarından bir meslek mensubu bulundurabilir. Bu kişiler uzlaşma görüşmelerinde sadece görüş açıklayabilirler, görüşmeler sonucunda düzenlenecek tutanaklara imza atamazlar.” Hükmü yer almaktadır.
Diğer taraftan 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer alan tarhiyat sonrası uzlaşmaya ilişkin usul ve esasları belirlemek amacıyla düzenlenen Uzlaşma Yönetmeliği’nin, ”Uzlaşma Talebinin İncelenmesi ve Görüşmelerinin Yapılması” başlıklı 10. Maddesinde aynı şekilde; “… Mükellef, uzlaşma görüşmelerinde, bağlı olduğu meslek odasından bir temsilci ve 1/6/1989 tarihli ve 3568 sayılı Kanuna göre kurulan meslek odasından bir meslek mensubu bulundurabilir. Bu kişiler uzlaşma komisyonu toplantısına görüşlerini açıklamak üzere katılabilirler. Uzlaşma ile ilgili tutanaklara imza atamazlar.” Hükmü yer almaktadır.
c. 379 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
379 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin “3568 Sayılı Kanununa Göre Yetki Almış Meslek Mensuplarına ve Avukatlık Kanununa Göre Yetki Verilen Avukatlara Uzlaşma Görüşmelerinde İbraz Etme Zorunluluğu Getirilen Belgeler” başlıklı 5. Bölümünde;
“Uzlaşma Yönetmeliğinin 10 uncu maddesinde, mükelleflerin uzlaşma talebinin kabul edilmesi üzerine yapılacak uzlaşma görüşmelerinde, 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Malî Müşavirlik ve Yeminli Malî Müşavirlik Kanununa göre kurulan meslek odalarından bir meslek mensubunun da (Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir veya Yeminli Mali Müşavir) bulundurulabileceği, ancak bu kişilerin uzlaşma ile ilgili tutanaklara imza atamayacakları belirtilmiştir.
Uygulamada, uzlaşma görüşmelerine mükellefle birlikte hukuki yardımda bulunmak üzere avukatların da katılmaları mümkün bulunmaktadır.
Bundan böyle (Bu Tebliğin yayımı tarihine kadar uzlaşma günü tayin edilmemiş uzlaşma talepleri dahil olmak üzere) anılan meslek mensupları ile avukatların, uzlaşma görüşmelerine katılabilmelerinin hukuki bir belgeye (sözleşme, vekaletname vb.) dayandırılması ve söz konusu belgenin aslı veya onaylı bir örneğinin uzlaşma görüşmesi sırasında komisyona ibraz edilmesi uygun görülmüştür.
Söz konusu belge, mükellefin uzlaşma komisyonundaki dosyasında muhafaza edilecek; birer fotokopisi de meslek mensubu ve/veya avukatın tarh dosyasına konulmak üzere ilgili vergi dairelerine gönderilecektir.” Şeklinde bir düzenleme yer almaktadır.
d. 3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu ve İlgili Yönetmelikler
3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun “Yönetmelikler” başlıklı 50. Maddesinde; Bu Kanunla ilgili olarak; “Serbest muhasebeci malî müşavirlik ve yeminli malî müşavirliğe ait çalışma usul ve esasları”nın çıkarılacak bir yönetmelikle düzenleneceği hüküm altına alınmıştır.
Serbest Muhasebeci Malî Müşavirlik Ve Yeminli Malî Müşavirliğe Ait Çalışma Usul ve Esasları Yönetmeliği’nin “Bildirim Zorunluluğu” başlıklı 20. Maddesinde; “Meslek mensupları, hizmet verdikleri müşterilerle düzenleyecekleri sözleşmelerin bilgilerini, Birliğin belirleyeceği usul ve esaslar çerçevesinde bağlı oldukları odalara iletmek zorundadırlar.
Serbest muhasebeci mali müşavirler, Kanunun 2 nci maddesinin (A) fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde belirtilen işleri bürolarında yapabilecekleri gibi teşebbüs veya işletme sahiplerinin işyerlerinde de yapabilirler.
Serbest muhasebeci mali müşavirler tuttukları defterleri ve bunlarla ilgili belgeleri itinalı şekilde muhafaza altına almak zorundadırlar.”
Aynı Yönetmeliğin, “Sözleşme Yapılması” başlıklı 24. Maddesinde; “tarafların, mesleki konularda yapılacak işler için sözleşme yapabileceği” ifade edilmekle birlikte aşağıdaki çalışma konularında sözleşme yapılmasının zorunlu olduğu vurgulanmıştır.
Sözleşme Yapılmasının Zorunlu Olan Konular:
a) Defter tutmak,
b) Süreklilik arz eden müşavirlik hizmetinde,
c) İnceleme, tahlil ve denetim yapmak ve bunlarla ilgili, rapor ve benzerlerini düzenlemek,
ç) Yeminli Mali Müşavirlerin tasdik işlemleri.
Aynı Yönetmeliğin, “Sözleşmede Bulunması Gereken Asgari Bilgiler” başlıklı 25. Maddesinde; sözleşmelerde, en az aşağıdaki yazılı hususlara yer verileceği belirtilmiştir.
Sözleşmelerde, Yer Verilecek Asgari Hususlar:
a) Tarafların açık adresleri, vergi daireleri ve vergi daireleri sicil numaraları,
b) Yapılacak işlerin amacı, kapsamı,
c) Tarafların karşılıklı sorumluluk ve yükümlülükleri,
d) Ücret tutarı ve ödeme şekli,
e) Sözleşme yeri, tarihi ve süresi.
Yine aynı Yönetmeliğin, “Sözleşmenin Feshi” başlıklı 26. Maddesinde; “Tarafların haklı nedenlerle veya karşılıklı rızaları ile aralarındaki sözleşmeyi her zaman feshedebilecekleri belirtilmiştir.
Son olarak yine aynı Yönetmeliğin, “Denetim Sözleşmesi” başlıklı 51. Maddesinde; aşağıdaki düzenlemeler yer almaktadır.
Firma, kurum ve kuruluşların serbest muhasebeci malî müşavirler ile yeminli malî müşavirlere yaptıracakları denetim, yazılı sözleşme ile belirlenir. Bu sözleşmenin yapıldığı tarih ile sözleşmede yer alan ve Birlikçe lüzum görülen hususlar, bağlı oldukları odalara bilgi formu ile bir ay içinde bildirilir.
Yeminli mali müşavirlerce sözleşmelerde denetimin tasdik işlemine bağlı olup olmadığı denetime başlamadan önce tespit edilir ve her husus sözleşmede açık olarak belirtilir.
Sözleşmede en az aşağıdaki hususların gösterilmesi mecburidir.
Sözleşmeyi yapan ilgililer,
Denetimin kapsamı,
Hazırlanacak tablolar,
Hesaplanan insan/saat,
Denetimin yapılacağı yerler,
Denetim kapsamına alınacak süre ve dönem,
Varsa önceki dönem denetim yapan meslek mensubu,
Denetimin başlama ve bitiş tarihleri,
Raporun teslim edileceği tarih,
Denetimde görev alacak elemanlar.
e. 31 Aralık 2014 Tarihli ve 29222 Sayılı Resmî Gazete‘de Yayımlanan 2015 Yılı Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik İşlemleri Asgari Ücretleri ( Asgari Ücret Tarifesi)
Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik İşlemleri 2015 Yılı Asgari Ücret Tarifesi’nin “YMM’ler Tarafından Yapılan Diğer İş Ve İşlemler” başlıklı V. bölümün 4. kısmında uzlaşma tutanağına göre meslek mensubunun alması gereken asgari ücretin nasıl hesaplanması gerektiği açıklanmıştır. Önceki yıllara ait asgari ücret tarifelerinde de uzlaşma tutanağına göre alınması gereken asgari ücret aynı şekilde tanımlanmıştır.
f. Borçlar Kanununa Göre Sözleşmelerin Şekli
Sözleşme, tarafların iradelerini karşılıklı ve birbirine uygun olarak açıklamalarıyla kurulur. İrade açıklaması, açık veya örtülü olabilir. Taraflar sözleşmenin esaslı noktalarında uyuşmuşlarsa, ikinci derecedeki noktalar üzerinde durulmamış olsa bile, sözleşme kurulmuş sayılır.(Borçlar Kanunu Md.1-2)
Sözleşmelerin geçerliliği, kanunda aksi öngörülmedikçe, hiçbir şekle bağlı değildir.( Borçlar Kanunu Md.12)
Borçlar kanununa göre sözleşmeler yazılı ya da sözlü yapılabilmektedir.
3. UZLAŞMA GÖRÜŞMELERİNDE MESLEK MENSUBUNDAN SÖZLEŞME TALEP EDİLMESİ
Uygulamada uzlaşma görüşmelerine katılabilmesi için meslek mensubundan sözleşme talep edilmekte, sözleşmesi bulunmayan ya da sözleşme ibraz edemeyen meslek mensubu uzlaşma görüşmelerine alınmamaktadır. Bize göre bu durum kanun koyucunun amacına ters düşen bir uygulamadır..
Yukarıda yer alan birincil ve ikincil mevzuatın (379 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği hariç) hiç birinde ve hiç bir yerinde; meslek mensubunun uzlaşma görüşmelerine katılabilmesi için sözleşme düzenlemesi gerektiğine dair bir düzenlemeye rastlanmamıştır. Söz konusu hizmet, arızi bir hizmet olduğundan ve sözleşmeye bağlanması zorunlu işlerden olmadığından, meslek mensubu tarafından sözleşme yapılmadan bu hizmet icra edilebilmeli ve mükellefler bu destek hizmetinden koşulsuz yararlanabilmelidir.
Bu yazının “Giriş” bölümünde yer aldığı üzere uzlaşma müessesesinin asıl amacı; vergi alacağının bir an önce hazineye intikalini sağlamak, ikmalen resen veya idarece tarhedilen vergi ve bunlara kesilen cezalarda dava yoluna başvurmaksızın vergi idaresi ile mükellefin anlaşmasını sağlamaktır. Uzlaşmada işin özü budur. Bu amacı ikinci plana atarak, şekil yönünden sözleşmeyi ön plana çıkarmak, uzlaşma görüşmelerini bazen zora sokabilmektedir.
Uzlaşma görüşmelerine katılan meslek mensubunun alacağı asgari ücret her yıl Resmi Gazetede yayımlanman “Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik İşlemleri Asgari Ücret Tarifesi” ile tespit edilmektedir. Söz konusu tarifelerden de açıkça görüleceği üzere, alınacak ücretin hesabı ancak uzlaşma görüşmelerinin tamamlanması ve uzlaşma tutanağının imzalanması ile mümkün olabilmektedir. Alınması gereken ücret bile belli değilken, sözleşmeyi şart koşmak piyasa gerçekleriyle bağdaşmamaktadır.
Sözleşmeyi şart koşan uygulamanın mükellef ve meslek mensubunda bıraktığı intiba, damga vergisi kontrolüne yönelik bir tedbir olduğu şeklindedir. Halbuki, idare tarafından bu kontrolün ayrıca ve her zaman yapılması mümkündür. Türk vergi sistemi beyan esasına dayanmaktadır. Bütün işi vergi ve vergi uygulamaları olan bir meslek mensubunun buradan doğacak vergileri beyan etmeyebileceğini esas alan bir anlayışı kabul etmek mümkün değildir.
4. DEĞERLENDİRME VE SONUÇ
Uzlaşma, mükelleflerin adlarına yapılan tarhiyatı yargıya intikal ettirmeden önce, vergi idaresi ile tahakkuk edecek vergi ve ceza hususunda anlaşmak için başvurabilecekleri idari bir çözüm yoludur. Kamu alacağının kısa sürede tahsilini sağlayan uzlaşma yolu, aynı zamanda mükellefin yargı sürecinde katlanacağı maliyetleri ve bürokratik işlemleri de ortadan kaldırmaktadır.
Uzlaşma müessesesinin amacı vergi alacağının bir an önce hazineye intikalini sağlamak, ikmalen resen veya idarece tarhedilen vergi ve bunlara kesilen cezalarda dava yoluna başvurmaksızın vergi idaresi ile mükellef anlaşmasını (uzlaşmasını) sağlamaktır.
İdare bu amacın gerçekleştirebilmesi için mükelleflere her türlü kolaylığı göstermeli ve şekil şartları ile bu süreci zora sokmamalıdır. Meslek mensubu ile birlikte uzlaşmaya girmek mükelleflere kanunla tanınmış bir haktır. Unutmamak gerekir ki, uzlaşan ya da uzlaşmayı kabul etmeyen mükellefin kendisidir. İmzayı atacak olan yine mükellefin kendisidir. Meslek mensubu sadece mükellefe destek hizmeti vermek için bu görüşmelere katılmaktadır.
Meslek mensubunun hangi hallerde sözleşme düzenlemesi gerektiği tabi olduğu mevzuatta açıklanmıştır. Uzlaşma görüşmelerine katılmak, mükellefe sunulan arızi danışmanlık hizmeti kapsamındadır. Meslek mensubu “Serbest Muhasebeci Malî Müşavirlik Ve Yeminli Malî Müşavirliğe Ait Çalışma Usul Ve Esasları Yönetmeliği”nin 24. Maddesine göre süreklilik arz eden danışmanlık hizmetlerinde sözleşme düzenlemek zorundadır. Arızi danışmanlık ve uzlaşma görüşmeleri için sözleşme düzenlemek zorunda değildir.
Başta kanun ve yönetmelikler olmak üzere hiç bir yerde düzenlenmeyen ve şart koşulmayan sözleşme mecburiyetinin genel tebliğle getirilmesi, hukukun kaynakları ve hiyerarşisi sistemine aykırıdır.
Yukarıda izah olunan nedenlerle, 379 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin “3568 Sayılı Kanununa Göre Yetki Almış Meslek Mensuplarına ve Avukatlık Kanununa Göre Yetki Verilen Avukatlara Uzlaşma Görüşmelerinde İbraz Etme Zorunluluğu Getirilen Belgeler” başlıklı 5. Bölümünün değiştirilerek, mükelleflere dilediği meslek mensubu ile uzlaşmaya girmesinin önü açılmalıdır.
Kaynakça
· 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
· 3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu
· Borçlar Kanunu
· Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği
· Uzlaşma Yönetmeliği
· Serbest Muhasebeci Malî Müşavirlik Ve Yeminli Malî Müşavirliğe Ait Çalışma Usul ve Esasları Yönetmeliği
· 379 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
· 2015 Yılı Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik İşlemleri Asgari Ücretleri ( Asgari Ücret Tarifesi)
· GİB Vergi Uyuşmazlıklarının İdare ile Çözümünde Uzlaşma Rehberi
